Introduction La visibilité sur une entreprise, sa réactivité face à un environnement fluctuant et incertain sont des vertus cardinales, tout le monde le pense. On n'en est que plus surpris par le nombre d'entreprises qui ne disposent pas d'outils de prévision et au sein desquelles le pifomètre reste encore le tableau de bord le plus utilisé.

L'information financière, une des plus vitales, se limite souvent à une brève réunion avec l'expert comptable, pour cadrer le fameux bilan qui, aux yeux de nombreux dirigeants, a surtout des fonctions fiscales et bancaires, lesquelles se révèlent d'ailleurs assez souvent contradictoires...

L'information sur l'état de l'entreprise, pourtant essentielle aux points de vue économique et juridique est souvent oubliée. Dans des hypothèses plus favorables, des situations semestrielles ou trimestrielles sont établies; mais il faut bien comprendre qu'il s'agit, comme pour le bilan, de constats, et non d'instruments de pilotage ! Lorsqu'on dispose, à fin juillet, d'une situation à fin juin, il est clair qu'il ne reste qu'à se réjouir des bons résultats, ou à constater les dégâts; on peut douter que des mesures correctives efficaces puissent être mises en oeuvre pour la fin de l'année.

S'il est une préoccupation que le dirigeant devrait avoir, c'est bien de connaître ou d'estimer les performances économiques de son entreprise pour l'année, ou mieux, pour les années à venir; pour le mois écoulé, aussi. Si vous sollicitez un banquier sans lui fournir de prévisions, sa réponse ne fait guère de doutes... Le budget, pour le nommer enfin, devrait être LA référence, puisqu'il permet de réfléchir et de décider sur tous les aspects de l'activité : le marché, les ventes, les ressources humaines, la gamme de produits, la communication, le financement... Il permet de mettre en évidence les dérives, d'identifier les obstacles, de découvrir de nouvelles idées, d'assurer le financement des projets. Il constitue une pause dans l'action quotidienne :une pause qui est loin de rimer avec inaction. Surtout, il se situe en amont, et permet donc l'anticipation, que n'autorisent pas les documents comptables "officiels".

On se demande bien comment l'on fait pour s'en passer, n'est-ce pas ?

Le périmètre budgétaire Si l'on parle de tableau de bord, c'est parce qu'il s'agit d'un ensemble d'informations extra-comptables dans la mesure où elles n'ont pas de caractère "officiel"; cependant, nous le verrons, il est nécessaire que le budget soit cohérent avec la comptabilité, ne serait-ce que pour éviter de mettre en place des indicateurs tellement différents entre eux qu'ils apportent non plus une compréhension meilleure mais une zone d'ombre supplémentaire. Afin que le travail de prévision soit précis et complet, il importe tout d'abord de respecter le clivage naturel entre les activités :
1- l'exploitation courante
2- l'investissement
3- le financement

De cette manière, on ne mélangera pas les choux et les raves, et on évitera des oublis fâcheux.
A l'exploitation courante, correspond le budget d'exploitation, comme aux investissements correspond le budget d'investissement, et au financement le budget de trésorerie, le tout sous quelques réserves.
Que faut-il en écarter ? Pour ma part, je pense que tout ce qui correspond au résultat exceptionnel doit être ignoré, tant il est vrai que l'on ne peut prévoir que ce qui est prévisible et que l'exploitation courante n'a rien, en principe, d'exceptionnel !

Cependant, il est bon d'émettre des réserves : il arrive, en effet, que le fait générateur d'un événement exceptionnel soit survenu avant même que ne débute la préparation du budget; à ce moment là, il semble inévitable de l'inclure dans le schéma puisqu'il ne s'agit même plus d'une prévision, mais d'une certitude.
Prenons le facheux exemple d'un licenciement... Si celui-ci est signifié et que les indemnités légales et conventionnelles sont convenues, il serait étrange de l'ignorer sous le prétexte qu'in fine l'écriture comptable sera portée aux "charges exceptionnelles de gestion", non pas aux " frais de personnel".

L'impôt sur les sociétés mérite aussi un sort particulier dans la mesure où il dépend directement de "décisions de gestion" qui ne sont prises qu'à la clôture des comptes et qui peuvent bien souvent traduire une situation plus ou moins exceptionnelle, comme une dépréciation de stocks par exemple.

Ceci mis à part, il n'est que de bien classer ses idées et de traiter les problèmes l'un après l'autre pour parvenir à des données aussi pertinentes que possible.

Le budget d'exploitation Il concerne toutes les opérations courantes de l'activité : vente et production de services, de biens, de marchandises, achats de marchandises et de matières premières, rémunération du personnel, création de postes, frais généraux, impôts et taxes (foncier, taxe professionnelle...), charges sociales, charges financières, etc...

Bien entendu, il doit être exprimé hors taxes, car il conduira, du moins on le souhaite, au compte de résultat prévisionnel, puis, c'est certain, cette fois, au compte de résultat, qui sont " hors taxes" comme chacun le sait.


1) Deux observations préliminaires

Il n'est pas sans intérêt d'évoquer une notion qui pourra être développée par la suite, et qui introduit une distinction entre 3 concepts relatifs à l'enregistrement des chiffres :
1- l'enregistré
2- le facturé
3- l'encaissé

Quelques définitions suffisent.
Le chiffre " enregistré " correspond aux engagements reçus, ou donnés; par exemple, un client commande en juin 2000 une croisière de deux semaines qui aura lieu à partir du 23 décembre 2000, et signe le bon de commande.
L'engagement est saisi dans le tableau de suivi des ventes, s'il en existe un, et vient donc, à ce titre, abonder le chiffre des recettes...de l'année 2000.
Arrive le mois de janvier 2001. Le client, ayant bien profité de sa croisière fait l'objet d'une facture ; nous en sommes au stade du chiffre d'affaires facturé...en 2001.
En retenant le chiffre "enregistré", nous aurions donc une distorsion entre le budget et la comptabilité, puisque le premier affecterait la recette à l'exercice 2000, tandis que la seconde l'imputerait à l'exercice 2001 en se fondant, comme il est de droit, sur le chiffre "facturé".
Pour que l'analyse soit complète, on observe que la croisière s'est déroulée du 23 décembre au 8 janvier; lors des opérations d'inventaire, il faudra corriger l'opération, car la prestation rendue concerne l'exercice 2000 pour 7 jours et l'exercice 2001 pour 7 jours également.
La moitié du chiffre d'affaires sera donc imputée à l'année 2000, l'autre à l'année 2001.
Mais ceci n'a pas à être pris en considération dans le budget d'exploitation, tableau de bord opérationnel, puisque les opérations d'inventaire sont relatives au bilan.
De plus, on peut, on doit penser, qu'aussi longtemps que la prestation n'est pas fournie, la commande peut être annulée.
Le chèque de ce client, assez peu pressé, parviendra à l'entreprise fin février et son encaissement sera effectif en mars 2001.

Bien entendu, en ce qui concerne le budget de trésorerie que nous examinerons plus tard, l'opération affectera les recettes, ou, mieux, les encaissements de mars 2001.
Les mouvements de fonds obéissent, eux aussi à des règles particulières qui ne participent, finalement, ni des tableaux de bord d'exploitation, ni même des schémas comptables du compte de résultat ( en particulier, ils s'expriment TTC, et prennent en compte les délais et les retards ); outre le budget de trésorerie , ces opérations ne concernent que le bilan dont nous avons vu qu'il était tout, sauf un instrument de prévision.
Le chiffre "encaissé" n'a pas d'avantage vocation a être retenu dans le budget d'exploitation; pour sourire un peu, songeons à ce qu'il adviendrait si le client se révélait insolvable. Un budget d'exploitation basé sur le chiffre d'affaires encaissé ne prendrait jamais compte de la fourniture de la croisière... vous me direz que finalement il faudra bien constater la perte qui résultera de l'insolvabilité !
Mais ceci est une autre histoire...

Donc, si vous le voulez bien, retenons que le budget d'exploitation ne devra comprendre que les prestations et productions facturées, ou facturables.

Dernier point, avant de parler de méthodes...

Nous restons dans le même type de raisonnement en abordant la question des investissements.
Si une entreprise décide d'acquérir des locaux pour 10 millions de francs, il semble raisonnable de penser qu'il ne s'agit pas là d'une opération concernant l'exploitation courante !
De la même façon, si nous avions la fantaisie de croire que cette entreprise paye son acquisition par chèque et au moyen de ses fonds propres ( pourquoi ne pas se faire plaisir ?), nous serions bien d'accord pour considérer que son budget de trésorerie se verrait affecté d'une dépense de 10 millions de francs pour le mois au cours duquel le fameux chèque serait encaissé.

Quel rapport avec le budget d'exploitation, direz-vous ?
Eh bien, sans pour autant faire de confusions, du moins, je le crois, il est clair pour tout un chacun que ce type d'investissements donne lieu à amortissement.
L'amortissement est une charge d'exploitation non financière, nous y reviendrons ! Pour l'heure, contentons nous de nous rappeler que les immeubles bâtis peuvent être amortis sur une durée de 20 ans.

L'exemple est de taille, certes, mais que voit-on, en pratique ?
Il s'agit, bien évidemment des entreprises qui ont un budget; dans notre exemple, le budget de trésorerie est évidemment renseigné, de même que le budget d'investissement.
Le moment venu, l'expert comptable renseignera le compte de résultat et le bilan...
Mais qu'en est-il du budget d'exploitation qui nous occupe ?
Dans la pratique, il n'est pas rare de voir l'entreprise porter en charge budgétaire la totalité de l'investissement : j'admets volontiers qu'avec 10 millions de francs, la méthode puisse paraître un peu grossière dans la plupart des situations.

Mais si nous parlions d'un 1 million de francs, voire de 100 000 francs ?
L'attitude convenable consiste, selon moi, à porter au budget d'exploitation le montant de l'amortissement annuel, soit, dans notre exemple, la somme de 500 000 Francs !!!
Nous restons ainsi en cohérence avec la réalité économique, ainsi qu'avec notre fameux compte de résultat; quel en est l'intérêt ?

Imaginez seulement que votre entreprise gère plusieurs succursales et que le budget d'exploitation soit l'indicateur de performance du directeur de la succursale : si celle-ci réalise un chiffre d'affaires de 40 millions de francs, voyez le résultat et la tête de son responsable !!!

Deuxième conclusion : le budget d'exploitation intégrera la part des investissements qui correspond à l'amortissement normal, et seulement cette part.


2) Méthodologie

La première remarque concerne le "découpage" du budget, ou, pour être plus précis, le plan comptable qui va lui servir de fondement.
Dans le souci de cohérence évoqué plus haut, il s'agit de faire en sorte que les postes du budget reprennent ceux du plan comptable.
S'il s'agit d'une création de suivi budgétaire, ce travail va fournir une merveilleuse occasion de réfléchir sur le plan comptable de l'entreprise, aussi bien en recettes qu'en dépenses.

La première étape est purement opérationnelle : le responsable du projet va identifier les points qu'il désire observer.
Par exemple, au niveau des recettes, il peut y avoir 4, 5, voire davantage de produits ou familles de produits; prenons le cas d'un éditeur d'ouvrages touristiques.
La société commercialise :
- des livres
- des CD Roms
- des cartes
Nous aurons logiquement 3 postes de recettes, et il est assez vraisemblable que le dirigeant souhaitera suivre les informations de façon plus détaillée en distinguant, notamment parmi les livres :
- les livres de randonnée
- les livres d'information générale
- les beaux livres
- les livres scientifiques

Bien entendu, cette façon de procéder doit être étendue à l'ensemble des postes de recettes et de dépenses, et on constatera le plus souvent que le plan existant comporte des lignes sans intérêt alors que les informations utiles sur le plan opérationnel font souvent défaut.
Là réside souvent une des difficultés majeures pour le responsable à interpréter le " langage des comptes "...
Une fois le projet bien délimité, il est plus que fortement recommandé de s'entourer de l'avis de l'expert comptable avant de faire procéder à une quelconque modification; pour autant, solliciter son avis et s'entourer de ses conseils ne signifie pas accepter toutes les réticences et la résistance au changement...

A présent, le futur plan comptable est enfin prêt, conforme aux attentes du dirigeant, et cautionné par l'expert comptable.
Il s'agit de remplir les colonnes pour parvenir à un vrai budget.
Lorsqu'il n'existait pas antérieurement de budget, ce qui constitue notre hypothèse de raisonnement, une première mauvaise nouvelle guette le chef de projet : il n'existe pas de références, ni de repères !
Je veux estimer le montant des frais de mission, mais, dans la comptabilité, seul historique à ma disposition, je ne trouve qu'un compte " déplacements" qui regroupe bien des éléments finalement assez disparates : frais de carburant, invitations de clients, billets d'avion, indemnités kilométriques, frais d'hôtel, etc...

Or, moi, chef de projet, je me dis que dans les frais de mission, je ne veux trouver que les factures relatives à l'hébergement du personnel qui se rend à l'extérieur de la ville pour assurer des missions diverses telles qu'analyse du marché, relations publiques, assistance à une succursale...
En plus, j'aimerais bien distinguer, sinon selon la personne missionnée ( quoique...) du moins en fonction de son service.
Alors là : migraine !!!

La grande recommandation qui s'impose, mise à part la patience, bien sûr, c'est la COMMUNICATION.
On ne crée pas un budget, on n'implante pas cette méthode si elle est nouvelle, sans consulter toutes les personnes concernées; ceci va de l'enregistrement des habitudes à l'expression des besoins, en passant par le questionnement des fournisseurs.
Le jeu en vaut la chandelle !

Troisième point : penser, à nouveau à l'utilisateur final !
Comme la comptabilité, le budget ressemble beaucoup aux poupées russes : des recettes, on se rend aux ventes de livres, puis aux ventes de beaux livres, puis, pourquoi pas, aux ventes de beaux livres via les GMS ou les librairies.
Qui va consulter et suivre le budget et son suivi ? Le chef d'entreprise, le directeur financier, les directeurs de filiales ou de département, selon les cas. Ce sont en général des gens très occupés, dont le temps est précieux : ont-ils besoin très souvent de savoir si les ventes de beaux livres en librairie se réalisent conformément aux prévisions ?
Assurément non !

Le plus souvent, ils vont regarder si la marge d'exploitation est respectée, si les recettes sont dans la cadence, et si les dépenses n'excèdent pas le budget...Point !
Alors soyons efficients, et ne créons pas une usine à gaz qui sera très vite fermée parce que sa visite est trop longue et qu'elle pose trop de problèmes à trop de gens !
Il faut prévoir des "postes de regroupement", afin que le document fourni puisse tenir sur une page unique, en écrivant gros.
Si vous analysez les dépenses, vous allez trouver peut-être plusieurs centaines de lignes; il est possible d'effectuer une synthèse pour ne retenir, en guise d'illustration, que :
- achats d'équipement
- frais de personnel
- achats de marchandises
- frais de mission
- impôts et taxes
- frais généraux
- frais financiers

Ceci n'est qu'une illustration, mais avouez qu'il est plus facile de se forger une opinion en lisant 7 lignes que 50 pages !
Bien sûr, il faut pouvoir être exhaustif en cas de besoin car peut être le Pdg demandera-t-il un jour ou l'autre : " Dites moi : "comment se fait-il que les frais de mission du service marketing soient si élevés ?"
Mais l'exhaustivité doit être là uniquement pour des situations pointues et ne pas apparaître dans le quotidien : c'est la vertu des poupées russes !

Dernier point (et non le moindre ! ) suggéré par ce qui précède : le contrôle budgétaire.
Nous y voilà...
Disposer d'un budget permet de prévoir, et c'est déjà beaucoup...
L'objectif reste cependant de piloter, donc de pouvoir réagir à temps !
Soyons assurés que le travail de réflexion et de prévision mettra en lui-même l'entreprise à l'abri de beaucoup de pièges; pour autant, la conjoncture réserve toujours des surprises, et l'être humain est insaisissable !

Que les objectifs commerciaux s'avèrent un tantinet trop optimistes, qu'un événement vienne faire chuter les tendances du marché, qu'un service se laisse aller à un train de vie pharaonique, dans tous ces cas, et il en est d'autres, le meilleur budget ne conduira qu'à un mauvais résultat, et, à défaut de suivi, il sera trop tard pour " rattraper le coup " .
Il est donc essentiel de disposer d'un contrôle budgétaire qui viendra, à intervalles réguliers, montrer comment se déroulent les opérations.
A quels intervalles d'abord ? Conformément au désir de réactivité, il est sage de choisir une cadence mensuelle; dans les premiers jours suivant la fin du mois, une opération d'export de la comptabilité vers Excel ou Access permettra de fournir aux responsables les documents nécessaires qui devraient arriver sur leur bureau dans les 5 premiers jours du mois suivant.
Comme il s'agit de poupées russes, la liasse comprendra au moins deux documents :
- une page contenant le contrôle budgétaire proprement dit
- une synthèse fournissant le détail des comptes de regroupement choisis.

Le modèle fourni ci-dessous n'est évidemment qu'un modèle et peut tout à fait être adapté; certains voudront avoir une colonne indiquant en francs ( bientôt en euros ) l'écart entre le budget et le réalisé, d'autres le rappel du chiffre qui aurait dû être théoriquement atteint ( en principe 25% au bout de 3 mois ) ou d'autres éléments encore.
Il est clair qu'au cours de la première année de fonctionnement du contrôle budgétaire, les références à l'année antérieure seront manquantes ou incomplètes puisque par définition c'est presque toujours un nouveau plan comptable qui sera utilisé.
Le plus important, dans notre cadre de réflexion, consiste, me semble-t-il, à commenter les chiffres fournis par l'exemple ( purement fictif ) choisi, pour souligner les apports du contrôle budgétaire et les différentes manières de l'utiliser.

Bien entendu, nous commencerons, à tout seigneur tout honneur, par le résultat; par rapport à la même période de l'année précédente, il a augmenté de plus de 45%, ce qui est bien, voire supérieur aux prévisions qui n'envisageaient ( il faut faire un rapide calcul ) qu'une amélioration de 10,6%.

Ceci dit, nous sommes à fin mars, et le pourcentage de réalisation devrait être de 25% ! Même si le score enregistré est moins mauvais que celui de l'an passé ( 8,6%), il ne s'inscrit toujours pas dans un rythme normal.
Alors, comment se fait-il ?

Un rapide coup d'oeil sur la ligne " Total des recettes " permet de voir que celles-ci sont réalisées à plus de 28%, ce qui, pour être moins bien que les 29% de l'an dernier, reste au-dessus du découpage purement arithmétique.
Ce sont donc les dépenses qui vont nous éclairer.
En effet, celles-ci sont effectuées à pour ainsi dire 35% ce se situe très au-delà des 25 % de rigueur; en mars dernier déjà, nous en étions à plus de 36%, pire encore.
L'occasion nous est fournie d'ouvrir une fenêtre pour chercher à en savoir davantage !
Le coupable est tout désigné.
Dans la colonne " Réel fin mars 2001 - % du budget ", on remarque avant tout le score des achats de marchandises qui atteint 42% après avoir culminé à 45% à fin mars 2000 !!!
La tendance semble donc récurrente...

Explications.
Si nous étions très en avance dans la réalisation des recettes ( 42 % du budget au moins ) nous pourrions dire que ceci est conforme aux rythmes saisonniers de l'activité de l'entreprise : aucun problème !
Tel n'est pas le cas : une enquête s'impose.
Quels sont les suspects ?
Soit le service administratif qui établit, peut-être, les factures avec près de 2 mois de retard ( [8,33 x 2] + 28 = 44,6 ).
Soit le mois d'Avril qui représente à lui seul plus de 2 mois de facturation, ce qui expliquerait l'achat des marchandises nécessaires, non seulement aux ventes des trois premiers mois, mais encore au surcroît d'activité pour le mois à venir...
Il serait intéressant de connaître le niveau mensuel de chacun des mois.
Soit, enfin, le service des achats qui pourrait avoir pour tendance de constituer des stocks qui ne sont peut-être pas nécessaires au bon fonctionnement, voire nuisibles à la gestion de la trésorerie.

On ne pourrait que conseiller au lecteur du document de prévoir une conversation avec le responsable administratif et une autre avec le responsable des achats.
Sans chercher à être exhaustif, il serait judicieux de lui recommander, aussi, un entretien avec le directeur commercial.
En effet, si l'on constate que le chiffre d'affaires est, dans l'ensemble, assez conforme aux objectifs ( un peu inférieur, tout de même ) des distorsions assez préoccupantes se font jour.

Le taux moyen de réalisation ( 28% ) n'est que la moyenne de chiffres disparates, les voici :
- 26 pour le produit A en progression de 1/3 par rapport à mars 2000
- 33 pour le produit B en régression de 17,50%
- 39 pour le produit C en régression de 2,14
- 28 pour le produit D en progression de 7,06
- 22 pour le produit E en régression de 14,33

Que faut-il en penser ?
Pour l'ensemble des produits, nous sommes dans une cadence arithmétiquement convenable, puisque seul le produit E reste au-dessous de la barre des 25%; bien que l'évolution des recettes sur ce poste ait été prévue à - 5,4% par rapport à 2000, la prudence choisie semble encore insuffisante car le rythme ne peut toujours pas être tenu et la variation se situe à - 14,3%; cette tendance pourra-t-elle être corrigée ou faut-il craindre que le budget ne soit pas respecté sur ce point ?

De la même façon, si les ventes du produit B se situent dans une bonne tendance ( 33% à fin mars ) il reste qu'elles sont en recul de 17,5 % quand on compare avec la fin mars 2000, alors que le budget prévoyait une augmentation de 25%.
Là aussi, que faut-il penser ?
Il est évident que les commandes rentrent moins vite que l'an dernier ( 33% contre 50% ) et que l'évolution est bien moins favorable que le pronostic.
Ces deux postes, cumulés, représentent 6000 KF, soit 37,5 % des recettes; si l'écart se confirme, il est de nature à affecter sensiblement la marge d'exploitation.
Le dirigeant a bien du pain sur la planche ! Lui qui vient de prendre ses fonctions doit vérifier le fonctionnement du service administratif, du service achats, et du service commercial !!!
L'exemple, pour être fictif, n'en devient malheureusement pas irréaliste.
Songez à ce qui pourrait advenir si l'entreprise ne disposait ni de budget, ni de contrôle budgétaire !